El Tribunal Supremo cambia su doctrina sobre el impuesto a pagar por las hipotecas
ACTUALIZACIÓN: La resolución adoptada por el Pleno del Tribunal Supremo el 6 de noviembre de 2018 ha dejado sin efecto la Sentencia que se comenta a continuación.
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Buenos días:
Ayer estalló la bomba, otra vez, de que el Tribunal Supremo había cambiado nuevamente su criterio jurisprudencial acerca de los gastos de constitución de hipoteca, pero lo cierto es que sólo lo cambia respecto del impuesto de AJD que grava la constitución de hipoteca en documento público.
No vamos a entrar a hacer un artículo profundo y sesudo del tema, pues los compañeros podrán entender sin problemas tanto esta última sentencia (descargar aquí) como las anteriores analizadas en nuestro anterior artículo.
Vamos a explicar el tema, desde un prisma más didáctico, desde cero e intentando simplificar, para los ciudadanos ajenos al Derecho, y lo haremos por partes:
1º.- No confundir gastos e impuestos de constitución-otorgamiento, tramitación e inscripción de la hipoteca. Sólo cambia la doctrina respecto del impuesto.
Cuando uno constituye una hipoteca a favor de un banco, le otorga un derecho, concretamente a vender, sobre un bien inmueble (por eso es un derecho real), adquirido por otra persona, en garantía de que cumplirá la obligación de restituir el dinero recibido en préstamo.
Para los juristas es un negocio complejo, pero como hemos dicho que vamos a simplificar, diremos que es un acto donde entendemos que se producen dos hechos actos distintos, que podrían ser independientes, pero que en este caso están relacionados y son simultáneos:
- el prestatario recibe un dinero prestado.
- el prestamista o banco adquiere un derecho real de garantía o hipoteca.
La clave está en que la ley exige, para que ese derecho real de garantía o hipoteca se constituya, dos requisitos nada despreciables:
I.- que se firme en escritura pública ante notario y
II.- que se inscriba en el Registro de la Propiedad (para que todo el mundo sepa de la carga que tiene ese inmueble).
Y por ello hay que pagar:
I.- Gastos: los aranceles del notario, los aranceles del registrador, los honorarios de la gestoría, y, a veces, tasación del inmueble a hipotecar.
II.- Impuesto de Actos Jurídicos Documentados: tanto el tramo fijo del impuesto de AJD, (timbre por cada folio), como el tramo variable (entre el 0,5 y el 1,5% sobre el importe total de la obligación garantizada), que es un impuesto que grava, muy básicamente, cualquier acto jurídico (negocio), de contenido o valor económico, que además sea inscribible en el Registro de la Propiedad.
Pues aquí viene la primera aclaración, jamás se ha dudado de que los gastos debían ser equidistribuidos entre el consumidor que compra la casa y el banco que financia la operación, si se le imponían todos los gastos al consumidor era abusivo y nulo, pero tras la nulidad de la cláusula y su expulsión del contrato, la equidistribución se podía traducir en que era que el consumidor quien pagaba los gastos de la compra de la vivienda y el banco quien pagaba los gastos de la hipoteca, o bien había resoluciones que establecían que los gastos de la hipoteca se repartían al 50% entre consumidor y banco, siempre dependiendo del momento de dictado y del juzgador.
Así que, básicamente, nunca hubo mucha discusión o cambios de opinión sobre los gastos: debían ser compartidos, y he de añadir que me parece más correcto que se repartan por tipo de operación (repercutiéndolos al interesado en cada acto) y no al 50%.
Lo considero más justo porque tanto los aranceles de los Notarios como el de los Registradores (las normas para establecer sus honorarios) establecen que los asumirán quienes soliciten sus servicios, y es claro que quien manda el borrador de la escritura de hipoteca al notario es el banco (que es quien resulta beneficiado por la hipoteca) que es quien está interesado en inscribir la hipoteca (será quien pueda ejecutar gracias a esa inscripción), y quien predisponía y contrataba a la gestoría (nadie o muy poca gente negociaba siquiera la identidad u honorarios del gestor).
El consumidor sólo quiere un préstamo, y estos no requieren de escritura pública, ni de su inscripción, pues los préstamos personales son perfectamente válidos cuando se firman en un documento privado o contrato. La hipoteca es una exigencia del banco que, por el elevado importe prestado, requiere una garantía adicional a la solvencia y compromiso de su cliente, que le permita reducir el riesgo asumido en la operación.
Así lo decía claramente el Tribunal Supremo, y más concretamente su Sala de lo Civil en la Sentencia nº 705/2015, de 23 de diciembre de 2015:
“…tanto el arancel de los notarios, como el de los registradores de la propiedad, atribuyen la obligación de pago al solicitante del servicio de que se trate o a cuyo favor se inscriba el derecho o solicite una certificación. Y quien tiene el interés principal en la documentación e inscripción de la escritura de préstamo con garantía hipotecaria es, sin duda, el prestamista, pues así obtiene un título ejecutivo (artículo 517 LEC ), constituye la garantía real ( arts. 1875 CC (LA LEY 1/1889) y 2.2 LH ) y adquiere la posibilidad de ejecución especial ( art. 685 LEC (LA LEY 58/2000) ). En consecuencia, la cláusula discutida no solo no permite una mínima reciprocidad en la distribución de los gastos producidos como consecuencia de la intervención notarial y registral, sino que hace recaer su totalidad sobre el hipotecante…”
2º.- Lo que cambia es como se aplica la normativa del impuesto de AJD para determinar quien es el obligado al pago del impuesto.
Hemos dicho que el contrato de préstamo con garantía hipotecaria era complejo porque había dos transacciones en él: el préstamo del dinero y el derecho real de garantía o hipoteca.
Así las cosas, en esas Sentencias de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo, tenían que decidir también si era abusivo imponer al consumidor el pago de los impuestos y así lo hicieron en muchas ocasiones y por diversos argumentos, entre los que estaban el hecho de que se impusiese todos los gastos y tributos indiscriminadamente, sin negociación, y sin informar bien al consumidor de lo que se estaba haciendo (falta de transparencia).
Si algo es nulo, se dice que se debe entender que nunca ha existido, es decir, el contrato de hipoteca sigue vivo pero se finge que nunca se incluyó la cláusula que el consumidor pagaba los gastos o los impuestos de la hipoteca, así que en defecto de acuerdo entre las partes, hay que decidir a quien le toca pagar según ley, esto es, cuales son las consecuencias de que dicha cláusula nunca llegase a existir o tener efectos.
Pero no sólo es importante interpretar la ley para ver quien paga, sino para añadir otro argumento más de nulidad, pues según el artículo 89.3.3º de la Ley de Condiciones Generales de la Contratación, será abusiva y nula de pleno derecho “la estipulación que impone al consumidor el pago de los tributos en los que el sujeto pasivo es el empresario.”
Así que tenemos la Sala de lo Civil, diciendo que la cláusula que impone el impuesto es nula, pero hay un problema, según dice el propio tribunal en su Sentencia ya referida 705/2015:
“…deberían ser los tribunales quienes decidieran y concretaran en procesos posteriores, ante las reclamaciones individuales de los consumidores, como se distribuyen en cada caso los gastos e impuestos de la operación.
Bien entendido que a quien corresponde primigeniamente la interpretación de las normas de carácter tributario o fiscal, conforme a los arts. 9.4 y 58 LOPJ y 1, 2 y 12 LJCA, en relación con el artículo 37 de la LEC, es la jurisdicción contencioso-administrativa, y en su cúspide, a la Sala Tercera de este Tribunal Supremo.”
En términos más claros, lo que decía la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo es:
A- Lo que le corresponde es fijar criterio para decidir si la cláusula imponiendo el pago del impuesto es nula, y lo es cuando impide cualquier mínima equidistribución, sin negociación y sin que el consumidor entienda lo que conlleva.
B- Deberá ser el Juzgado que vea cada caso las consecuencias de la nulidad, esto es, quien paga y en que proporción.
C- Dejan claro que, respecto del impuesto, no es la Jurisprudencia de la Sala Civil (temas entre particulares) la que deben aplicar o tener en cuenta los Juzgados de Primera Instancia para inspirarse, pues la Sala Civil del Tribunal Supremo no es la competente para determinar la aplicación de tributos, sino la de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (conflictos ciudadano-Estado), también del Tribunal Supremo.
3º.- Cambio en la interpretación de la Sala competente del Tribunal Supremo sobre quien debe pagar impuesto:
Pues aquí es donde llega el cambio, pendiente de confirmación por una segunda Sentencia o el pleno del Tribunal Supremo.
Hasta ahora para fijar quien pagaba el impuesto de Actos Jurídicos Documentados había que interpretar dos artículos:
- El de la Ley que regula el impuesto AJD que decía, en su artículo 29 (por si alguno no se fía): “será́ sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan.”
- El Reglamento que desarrolla o regula más detalladamente el impuesto, aclaraba o añadía en el artículo 68: “cuando se trate de escrituras de constitución de préstamo con garantía se considerará adquirente al prestatario”.
En base a estos dos artículos, y especialmente por el art. 68 del Reglamento, entendía el Tribunal Supremo que pagaba el prestatario, el solicitante del préstamo. Según entendía el Tribunal Supremo era así porque, de los dos negocios derivados del contrato de préstamo (el consumidor o prestatario adquiere o recibe el préstamo y el prestamista o entidad financiera el derecho real de garantía, o el derecho a ejecutar directamente la propiedad hipotecada en caso de impago) el principal y relevante a efectos del impuesto era el préstamo, y por tanto debía asumir el impuesto quien recibía el préstamo.
Hasta ahora decía la Sala competente del Tribunal Supremo que el negocio principal era el préstamo y que como la hipoteca era para garantizar el cumplimiento de la devolución del préstamo, la hipoteca era una obligación accesoria, algo así como un complemento del préstamo. Así que cuando la ley habla de adquirente, interpretaban que se refería al prestatario, no al banco o prestamista.
Sin embargo en la última resolución que ha levantado un gran revuelo, el Tribunal Supremo ha cambiado (creo que acertadamente) el criterio para determinar que adquisición es la que debe ser considerada principal a efectos de gravarla con el impuesto, porque ahora atiende a unas cuestiones hasta ahora ignoradas:
A- Si el negocio fuese únicamente de préstamo, no estaría sujeto al impuesto AJD. El préstamo hipotecario está sujeto al impuesto porque se recoge en documento público y porque es inscribible, requisitos para que se devengue el impuesto. Así que concluye que es el banco quien es el adquirente principal, porque es quien recibe o adquiere el derecho que requiere que se conceda en escritura pública notarial y que se inscriba. Es quien, a diferencia de en un préstamo normal o personal, recibe un derecho de ejecutar, quien solicita al notario que se eleve a público el préstamo y quien reduce su riesgo con ese derecho.
B- El impuesto se calcula en base, no sólo al importe del préstamo o dinero recibido por el prestatario, sino por el total de la responsabilidad hipotecaria, que resulta de sumar al importe prestado los intereses, indemnizaciones y posibles penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. Es decir, no se grava lo que se presta, sino todos los importes garantizados con la hipoteca.
C- La constitución exige que los impuestos graven actos que pongan de manifiesto una capacidad económica o contributiva, esto es, que sean muestra o indicio aparente de que el contribuyente tiene "riqueza" susceptible de ser gravada y, por extensión, capacidad para pagar el impuesto. ¿Quién creéis que anda desahogado en una hipoteca para pagar impuestos?
Y los más aplicados, que hayan leído hasta aquí, se preguntarán: ¿pero entonces qué pasa con el artículo del reglamento? Pues que lo eliminan por los siguientes motivos:
I- Un reglamento, que desarrolla o regula más al detalle una ley no puede contradecirla, sólo precisarla, puntualizarla o explicarla en detalle si se prefiere. El motivo de que haya leyes y reglamentos, de forma muy simplificada, es que el proceso legislativo para modificar una y otro son muy distintos, así que se establece el marco normativo, la regulación esencial en la ley, y el detalle se regula por reglamento, más fácil de modificar, actualizar y pulir posteriormente (mayorías precisas y trámites precisos más asequibles en las cámaras legislativas).
II- Entienden los magistrados del Tribunal Supremo que si el legislador quería que pagase el prestatario, no el prestamista-banco, lo podría haber precisado en la Ley como hizo para aclarar cuestiones análogas al regular el ITP en la misma Ley:
“Como dijimos más arriba, de ser ese el criterio del legislador, debería haberlo declarado expresamente al contemplar en su articulado el préstamo con garantía hipotecaria. De hecho, lo hace con este mismo negocio jurídico complejo en la modalidad transmisiones patrimoniales, pues en esta –y solo en esta- se afirma en la ley (artículo 15) que la constitución, entre otros, del derecho de hipoteca en garantía de un préstamo “tributará exclusivamente por el concepto de préstamo”.
Nada le era más fácil al legislador que incorporar una previsión equivalente en sede de actos jurídicos documentados, aclarando el concepto de “adquirente” en estos supuestos; de suerte que, entendemos, si no lo hizo fue porque consideró que lo verdaderamente relevante en el repetido negocio complejo, a efectos de su sometimiento a gravamen, era la necesidad de inscripción, requisito que fundamenta la aplicación del tributo y que concurre exclusivamente en la hipoteca.
El artículo 68.2 del reglamento, por tanto, no tiene el carácter interpretativo o aclaratorio que le otorga la jurisprudencia que ahora modificamos, sino que constituye un evidente exceso reglamentario que hace ilegal la previsión contenida en el mismo, ilegalidad que debemos declarar en la presente sentencia conforme dispone el artículo 27.3 de la Ley de esta Jurisdicción.”
III- Respecto a la aparente contradicción con el literal aparentemente claro de la ley (lo dudoso es concretar quien debe ser considerado adquirente, no entender el literal del artículo), creo que el Tribunal Supremo lo explica claro:
“5. La correcta interpretación del precepto contenido en el artículo 29 (“será su sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan”) abona la tesis que defendemos.
La expresión “en su defecto” no solo puede ir referida a aquellos supuestos en los que no pueda identificarse un “adquirente” del bien o derecho, sino también a aquellos otros –como el que nos ocupa- en los que no puede determinarse con precisión quién ostenta tal condición.
Merece la pena detenerse, además, en el concepto de “interés”, que no entendemos baladí en el caso que nos ocupa, pues puede también ser un indicador de capacidad económica utilizable por el legislador para determinar quiénes sean los obligados tributarios. Es importante destacarlo, además, porque el “interés” conecta con el otro aspecto contenido en el precepto (la “solicitud” del documento notarial), pues solo un interesado puede pedir al fedatario la expedición o la entrega de la escritura.
Las dificultades para determinar con seguridad quién sea la persona del “adquirente” y la presencia en nuestro caso de un negocio complejo en el que cabría –al menos a efectos dialécticos- identificar dos adquirentes, nos conducen a utilizar –como criterio hermenéutico complementario- el contenido del artículo 29 del texto refundido y considerar esencial la figura del “interesado” para despejar aquellas incógnitas.
Desde esta perspectiva, no nos cabe la menor duda de que el beneficiario del documento que nos ocupa no es otro que el acreedor hipotecario, pues él (y solo él) está legitimado para ejercitar las acciones (privilegiadas) que el ordenamiento ofrece a los titulares de los derechos inscritos. Solo a él le interesa la inscripción de la hipoteca (el elemento determinante de la sujeción al impuesto que analizamos), pues ésta carece de eficacia alguna sin la incorporación del título al Registro de la Propiedad. "
IV- Prestatario e hipotecado no tienen porque ser la misma persona. Interpretar que el adquirente a efectos del impuesto es el hipotecado, puede llevar a un total sinsentido, donde quien hipoteca un bien propio para avalar un préstamo un tercero (sí, se da el caso a veces), no adquiere el préstamo pero paga el impuesto:
"Conviene recordar, además, que la persona del hipotecante puede coincidir con el mismo deudor o con un tercero (el hipotecante no deudor, que solo responde con el bien hipotecado), siendo así que –en este último caso- no solo se exigiría el gravamen a una persona completamente ajena a la hipoteca, sino que la base imponible del impuesto incluiría sumas distintas a aquellas que se contemplan en el único negocio en el que participó, comprometiéndose seriamente, creemos, el principio de capacidad contributiva.”
Y para concluir, referir que sí, ahora será más fácil ganar un procedimiento reclamando la devolución de lo que pago por impuestos, y sí, no puedo estar más de acuerdo con la resolución comentada, en la línea de lo que ya veníamos sosteniendo. Es una resolución de gran claridad expositiva e intachable lógica interpretativa, que por fin, deja a un lado la predominante interpretación literal y aislada de los artículos legales, como entes incuestionables y aislados del resto del ordenamiento, ignorando el resto de fuentes y principios inspiradores del Derecho. Me parece que el criterio de interpretación aplicado en este caso es más acertado, especialmente si atendemos a la realidad de la contratación de las hipotecas, y más coherente con el resto de la regulación del impuesto.
Pero también me parece muy acertado el nuevo criterio porque así se iguala de una vez el tratamiento judicial con el criterio de la Dirección General de Tributos para el caso de que el adquirente de la hipoteca sea la administración pública (garantía del pago aplazado de un tributo), en lugar de un banco por un préstamo comercial:
Consunta Vinculante V0773-12 de la Dirección General de Tributos, de fecha 12 de abril de 2012, que analiza el sujeto pasivo en el caso de constitución de hipoteca a favor de la administración pública (análogo al presente) podemos leer:
“En el presente caso, (…), nos encontramos ante la constitución de un derecho real de hipoteca por un sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.
Ahora bien, la no sujeción de la constitución de la hipoteca a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas permite sujetar a la cuota gradual de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, Documentos Notariales, a la escritura pública en la que se formalice dicha constitución de hipoteca, al cumplirse todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del citado Texto Refundido, (…)
Por último, el artículo 29 del texto Refundido establece que "será́ sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan".
Por tanto, será́ sujeto pasivo la Administración Tributaria a cuyo favor se constituye la garantía hipotecaria, si bien será́ de aplicación lo dispuesto en el al artículo 45. 1. A) del Texto Refundido que declara "exentos del impuesto: a) El Estado y las Administraciones públicas territoriales e institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos". (…)”
Actualización: Ahora bien, no todo será positivo, pues los bancos pasarán a repercutir el coste del impuesto en forma de comisión de apertura, y está por ver según se ha publicado si el pleno del Tribunal Supremo confirmará la linea Jurisprudencial iniciada o no.
P.D: Que mis compañeros juristas me perdonen por lo impreciso de mi lenguaje y definiciones. Creo que es complicado pero necesario simplificar y sintetizar las resoluciones judiciales para permitir un acercamiento del ciudadano a una realidad opaca, pero de indudable repercusión para todos.
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